浅析建设单位根据裁判支付施工单位工程款及违约金等款项的发票开具法律问题丨乾坤研究

案件一，某施工单位（简称信力建筑公司）诉某建设单位（简称远正公司）案工程款结算纠纷案，对方远正公司不服一审判决而提出上诉，其上诉抗辩的（新）理由之一是：一审法院只判令其支付工程款，未判令信力建筑公司应向其开具相应金额增值税专用发票。

案件二，某专业工程分包商（简称兴中公司）与某总承包施工单位（简称北建公司）因其他工程发生施工合同纠纷案，北建公司未履行支付兴中公司款项的生效判决（假设判决应付兴中公司100万元），兴中公司得知建设单位（简称实泉公司）尚欠付北建公司本工程尾款（假设是200万元），兴中建筑公司申请法院强制执行兴中公司对实泉中心的到期债权100万元；实泉公司收到执行裁定和要求将100万元转入法院账户的协助履行通知后，向法院书面异议表示，与北建公司的施工总包合同中明确约定工程价款含税以及北建公司的税率，现按通知转入法院账户100万元但无法收到北建公司（或申请人兴中公司）的发票，北建公司（或兴中公司）未缴纳此100万元的税金，故申请按100万元扣减税款后的金额执行转入法院账户。

根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”第二十条规定：“本章规定的收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法，由国务院财政、税务主管部门规定。”根据国家税务总局的《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（以下简称所得税扣除办法）第二条：“本办法所称税前扣除凭证，是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。”第五条规定：“企业发生支出，应取得税前扣除凭证，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据。”第八条规定：“税前扣除凭证按照来源分为内部凭证和外部凭证……外部凭证……包括但不限于发票（包括纸质发票和电子发票）、财政票据、完税凭证、收款凭证、分割单等。”因此，建设单位支付施工单位的工程款按企业会计准则列入成本支出，凭借施工单位开具的发票进行所得税税前扣除。在依法院裁判支付款项而施工单位未开具发票情况下，国家税务总局官网发布所得税扣除办法的解读（注1）中说明：“税前扣除凭证是企业计算企业所得税应纳税所得额时，扣除相关支出的依据。企业支出的税前扣除范围和标准应当按照企业所得税法及其实施条例等相关规定执行……企业在经营活动、经济往来中常常伴生有合同协议、付款凭证等相关资料，在某些情形下，则为支出依据，如法院判决企业支付违约金而出具的裁判文书。以上资料不属于税前扣除凭证，但属于与企业经营活动直接相关且能够证明税前扣除凭证真实性的资料，企业也应按照法律、法规等相关规定，履行保管责任，以备包括税务机关在内的有关部门、机构或者人员核实。”此外，国家税务总局的《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》第十六条规定：“企业资产损失相关的证据包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。”第十七条规定：“具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括：（一）司法机关的判决或者裁定……”。因此，法院裁判文书虽不是所得税税前扣除凭证，但是能作为税前扣除（凭证）真实性的证据/证明资料。实务中，建设单位根据法院裁判文书及向施工单位实际支付凭证，在没有施工单位的增值税专用发票情况下进行所得税税前扣除，绝大多数情况下是为税务机关认可。

根据《中华人民共和国税收征管法》第二十一条第二款规定：“单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。”《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称增值税条例）第一条规定：“在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”根据《中华人民共和国发票管理办法》（以下简称发票管理办法）第十八条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。”第十九条规定：“所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要求变更品名和金额。”因此，建设单位根据裁判文书向施工单位支付工程款后，有权要求施工单位开具发票；施工单位根据法律法规和税收政策规定，收到裁判工程款后也应当开具相应金额的增值税专用发票给建设单位。

建设单位根据裁判文书和实际支付凭证做账并进行所得税的税前扣除，但因没有施工单位提供的发票，无法抵扣增值税的进项税额，即施工单位收到裁判的款项但不开具增值税专用发票，给建设单位造成损失——建设单位因无法抵扣增值税的进项税额而产生损失[增值税税款损失=未开票金额/（1+税率）×税率，即增值税缴纳负担加重]。建设单位可根据发票管理办法第三十九条等规定向税务机关检举，或另诉施工单位主张提供发票并赔偿此损失。

注意：关于可否起诉要求开具发票进行，不同法院裁判不同。如沈阳市中级人民法院（2015）沈中民二终字第1039号民事裁定等，认为发票开具属于税务行政机关职权管理事宜，不属于法院受案范围。但，根据最高人民法院（以下简称最高法）《第八次全国法院民事商事审判工作会议(民事部分)纪要》第34条规定，并参见最高法（2014）民一终字第4号、（2018）最高法民终494号、（2018）最高法民终384号等判例，本文作者认为：建设单位可以诉请施工单位开具发票。

还需注意：如果施工合同明确约定施工单位先开票、建设单位后付款，则法院判决一般会支持建设单位要求施工单位应先开具增值税发票的主张（注2）。在裁判文书执行阶段，建设单位虽有权要求施工单位开具提供增值税专用发票，但若主张施工单位先开票、再支付，则通常不会得到法院支持（注3）。

法院裁判文书中除了要求建设单位支付工程款外，或裁判有建设单位承担的欠款利息、违约金（赔偿金）等，建设单位是否可要求支付的此部分裁判金额也开具增值税专用发票？

增值税条例第一条明确规定了增值税应税项目；第六条第一款规定：“销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。”《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（以下简称增值税实施细则）第十二条规定：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内……”。所得税扣除办法第九条规定：企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，其支出需要将以发票作为税前扣除凭证；该办法第十条规定：支出项目不属于应税项目的，以对方开具发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证。

根据上述法律和税收规定，并参见部分税务机关答复（注4）可知：在施工合同已履行情况下的诉讼纠纷，裁判建设单位承担的欠款利息、违约金（赔偿金）等为增值税应税项目，属于增值税实施细则第十二条所规定的价外费用，建设单位可要求施工单位就此部分裁判欠款利息、违约金（赔偿金）等也开具增值税专用发票。但，若施工合同未履行就违约导致诉讼纠纷，增值税应税行为未发生，裁判建设单位承担的违约金、赔偿金等则不属于应税项目，此种情况下，建设单位不能要求施工单位收到裁判的违约金、赔偿金后开具增值税专用发票。

此外，若裁判建设单位还应承担施工单位预付的鉴定费、保全费等诉讼费用，根据上述条例和办法规定，这些诉讼费也不属于增值税应税项目，建设单位也不能要求施工单位开具此部分费用的增值税专用发票。

《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民法典〉合同编通则若干问题的解释》第二十六条规定：当事人一方履行开具发票、提供证明文件等是合同的非主要债务。最高法民一庭也指出（注5）：“支付工程款义务与开具发票义务是两种不同性质的义务，前者是合同的主要义务，后者并非是合同的主要义务，二者不具有对等关系。”最高法有判例认为开具发票是税法上的义务，民事合同中收款方收到款项后开具发票属于合同当事人应有的附随义务（注6）。本文作者认为：在施工单位与建设单位的施工合同纠纷案中，建设单位如诉请（反诉或另诉）施工单位开具发票，则法院裁判应有施工单位提供增值税发票的判项；如建设单位只是在应诉答辩（而未反诉或另诉）主张施工单位提供发票，根据司法谦抑原则，法院裁判文书中不会主动判令施工单位开具提供发票（民事调解书除外）。

综上分析，建设单位与施工单位施工合同纠纷案的裁判生效后，建设单位可以根据裁判文书、实际支付凭证进行财务做账和税前扣除。建设单位有权要求施工方收到裁判支付工程款后开具增值税专用发票；裁判建设单位支付的违约金、赔偿金等款项是否有权要求施工单位开具增值税专用发票，需根据施工合同是否已履行而定，已履行则可要求开发票，反之则不可；裁判建设单位承担施工单位预付的鉴定费、保全费等费用不属于增值税应税项目，不能要求施工单位开具增值税专用发票。施工单位收到款项后若拒绝提供增值税专用发票，建设单位因无法抵扣增值税的进项税额而产生损失，建设单位可向税务机关举报，或另诉施工单位开具发票并承担损失。

回到本文开始的两个案例，远正公司关于法院未判令信力建筑公司开具发票，只是其抗辩主张而非诉请，二审法院应不予以支持。实泉公司以无法收到施工单位开具发票为由，要求按裁判支付款项扣减税金后的数额执行和支付；法院一般会认定，能否收到发票不是建设单位要求减少执行裁判支付金额的理由，对此要求不予支持（注7）。

王兴

房地产及基建业务部主任